Comunicado Técnico Ibracon n° 02/2012

Este Comunicado Técnico - CT tem por objetivo orientar os auditores independentes na emissão do seu relatório sobre as demonstrações financeiras individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela ANS, referentes aos exercícios a findar em e a partir de 31 de dezembro de 2011.

COMUNICADO TÉCNICO IBRACON Nº 02/2012

Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as demonstrações financeiras individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela Agência Nacional de Saúde Suplementar - ANS referentes aos exercícios a findarem em e a partir 31 de dezembro de 2011.

ANTECEDENTES

1. Em 22 de dezembro de 2009, a Diretoria de Normas e Habilitação das Operações da ANS emitiu a Instrução Normativa nº 37, cujos artigos 1º a 3º estão reproduzidos a seguir:

"Art. 1º A presente Instrução Normativa incorpora à legislação de saúde suplementar as diretrizes dos Pronunciamentos Técnicos emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC e aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC, que devem ser integralmente observados pelas operadoras de planos de assistência à saúde.

Art. 2º Os Pronunciamentos Técnicos aprovados pelo CFC no ano de 2008 devem ser observados nas demonstrações financeiras relativas ao exercício social de 2009, e são os seguintes: CPC 01, CPC 02, CPS 03, CPC 04, CPC 05, CPC 06, CPC 07, CPC 08 e CPC 09.

Art. 3º Para as demonstrações financeiras relativas ao exercício social de 2010, serão observados, além dos pronunciamentos constantes do art. 2.º da presente Instrução Normativa, os Pronunciamentos Técnicos aprovados pelo CFC no ano de 2009, exceto o "CPC 11 – Contratos de Seguro" que será objeto de regulamentação específica da ANS."

2. A ANS não requereu às entidades sob a sua supervisão a elaboração e divulgação de demonstrações financeiras de acordo com as normas internacionais de relatório financeiro (IFRS), sendo a elas requerida a elaboração e divulgação de demonstrações financeiras de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil aplicáveis às entidades supervisionadas pela Agência Nacional de Saúde Suplementar - ANS.

3. Em 1º de fevereiro de 2011, o IBRACON emitiu o Comunicado Técnico n° 3, que tratava da emissão do relatório do auditor independente sobre as demonstrações financeiras individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela Agência Nacional de Saúde Suplementar - ANS referentes,

exclusivamente, ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010.

4. Em 21 de julho de 2011, a Diretoria de Normas e Habilitação das Operadoras da ANS emitiu a Instrução Normativa n º 47 ("IN 47"), que dispõe sobre os procedimentos de contabilização a serem observados pelas operadoras de planos privados de assistência à saúde que fizeram a avaliação dos seus ativos imobilizados, ao custo atribuído, e das suas propriedades para investimento, ao valor justo, em suas demonstrações financeiras referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010, conforme previsto pela Interpretação Técnica - ICPC n º 10, emitido

pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC. O artigo 2º, da referida IN, menciona que as operadoras de planos privados de assistência à saúde que utilizaram, em 2010, a opção prevista na ICPC 10, para refletir no saldo do imobilizado e nas propriedades para investimentos os efeitos do custo atribuído e do valor justo, respectivamente, deverão efetuar os devidos estornos em seus registros contábeis, retroativamente, retornando ao critério de avaliação destes ativos ao custo de aquisição, deduzido da depreciação acumulada.

OBJETIVO

5. Este Comunicado Técnico - CT tem por objetivo orientar os auditores independentes na emissão do seu relatório sobre as demonstrações financeiras individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela ANS, referentes aos exercícios a findar em e a partir de 31 de dezembro de 2011.

ENTENDIMENTO DO IBRACON

6. O artigo 3º da Instrução Normativa nº 37 da ANS, mencionada no item 4, estabelece que na elaboração das demonstrações financeiras relativas ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010, serão observados, além dos pronunciamentos constantes do art. 2.º da referida Instrução Normativa, os Pronunciamentos Técnicos aprovados pelo CFC no ano de 2009, exceto o "CPC 11 – Contratos de Seguro" que será objeto de regulamentação específica da ANS, gerando diferenças relevantes em relação às práticas contábeis adotadas no Brasil. Até o presente momento, além da IN 47, a ANS não emitiu orientação adicional ratificando ou retificando as diretrizes da IN nº 37, para as demonstrações financeiras relativas ao exercício findo em 31 de dezembro de 2011.

7. O artigo 1º da Instrução Normativa nº 47 da ANS, mencionada no item 4, dispõe sobre os procedimentos de contabilização a serem observados pelas operadoras de planos privados de assistência à saúde que fizeram a avaliação dos seus ativos imobilizados, ao custo atribuído, e das suas propriedades para investimento, ao valor justo, em suas demonstrações financeiras referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010, conforme permitido pela Interpretação Técnica - ICPC n º 10, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC. O artigo 2º, da referida IN, menciona que as operadoras de planos privados de assistência à saúde que utilizaram, em 2010, a opção prevista na ICPC 10, para refletir no saldo do imobilizado e das propriedades para investimentos os efeitos do custo atribuído e do valor justo, respectivamente, deverão efetuar os devidos estornos em seus registros contábeis, retroativamente, retornando ao critério de avaliação destes ativos ao custo de aquisição, deduzido da depreciação acumulada. Os artigos 3º e 4º definem que, entre outros, que (i) não é necessária a republicação das demonstrações financeiras referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010 e, (ii) que os ajustes referidos no artigo 2º deverão ser efetuados, somente, em 2011, nas demonstrações financeiras referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010, a serem apresentadas, de forma comparativa, em conjunto com as demonstrações financeiras referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2011.

Desta forma, considerando: (i) que a ANS é a

agência reguladora vinculada ao Ministério da Saúde responsável pelo setor de planos de saúde no Brasil; (ii) que a utilização do custo atribuído e do valor justo para a avaliação do ativo imobilizado e da propriedade para investimentos, respectivamente, é uma opção e não um requerimento dos normativos emitidos pelo CPC; é entendimento do IBRACON que as operadoras de planos privados de assistência à saúde que utilizaram, em 2010, a opção prevista na ICPC 10, para refletir no saldo do imobilizado e das propriedades para investimentos os efeitos do custo atribuído e do valor justo, respectivamente, deverão efetuar os devidos estornos em seus registros contábeis, retroativamente, retornando ao critério de avaliação destes ativos ao custo de aquisição, deduzido da depreciação acumulada.

ORIENTAÇÕES AOS AUDITORES INDEPENDENTES

8. Enquanto a aplicação do CPC 11 não for regulamentada e requerida pela ANS, não é apropriado considerar que as demonstrações financeiras elaboradas de acordo com essas regras transitórias da ANS, que não consideram todos os pronunciamentos, orientações e interpretações do CPC, como estando em conformidade com as práticas contábeis adotadas no Brasil, conforme definido no item 7 (Definições) do CPC 26 - Apresentação das Demonstrações financeiras".

9. Conforme mencionado neste CT, as normas contábeis estabelecidas pela ANS, que devem ser utilizadas pelas entidades para elaboração das demonstrações financeiras ainda não incorporam todos os pronunciamentos técnicos, as orientações e as interpretações emitidos pelo CPC; portanto, as práticas contábeis adotadas por essas entidades apresentam diferenças em relação às práticas contábeis adotadas pelas demais entidades que, por determinação de outro órgão regulador ou do próprio Conselho Federal de Contabilidade - CFC, forem requeridas a adotar os CPCs.

10. Dessa forma, a conclusão dos relatórios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre as demonstrações financeiras individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela ANS, elaboradas de acordo com as normas da ANS, devem usar, temporariamente, a expressão específica:

"... práticas contábeis adotadas no Brasil aplicáveis às entidades supervisionadas pela Agência Nacional de Saúde Suplementar - ANS", em substituição à expressão: "práticas contábeis adotadas no Brasil", que é utilizada nas conclusões de relatórios sobre demonstrações financeiras de entidades que adotam integralmente os pronunciamentos técnicos, as orientações e as interpretações do CPC, devidamente aprovadas por Resoluções específicas emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade. O Anexo I apresenta o modelo de relatório contido na NBC TA 700 (ISA 700) adaptado à situação específica de entidades supervisionadas pela ANS. Esse modelo não inclui nenhuma modificação no relatório; portanto, no caso de ressalva, emissão de opinião adversa ou abstenção de opinião ou, ainda, adição de outros parágrafos, devem ser consideradas as orientações contidas nas normas NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706).

11. Os ajustes, relativos à IN n º 47, necessários às demonstrações financeiras referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010, quando aplicáveis, que serão apresentadas para fins comparativos, com as demonstrações financeiras referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2011, deverão ser contabilizados e apresentados em conformidade com a Norma Brasileira de Contabilidade "NBC TG 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro", aprovada pela Resolução n º 1.179/09, do Conselho Federal de Contabilidade – CFC, em 24 de julho de 2009, que requer, entre outros, a clara indicação de que as demonstrações financeiras estão sendo reapresentadas e uma descrição, detalhada, em nota explicativa dos ajustes e/ou reclassificações efetuados. A nota explicativa deve conter a informação que as cifras do exercício anterior estão sendo reapresentadas conforme requerido pela ANS e que essas demonstrações financeiras reapresentadas substituem aquelas anteriormente divulgadas. O relatório do auditor poderá conter um parágrafo de ênfase, mencionando que, conforme descrito na nota explicativa X, as demonstrações financeiras referentes ao exercício anterior, apresentadas para fins de comparação, estão sendo reapresentadas (conforme previsto no item A6 da NBC TA 710

1).

1 Quando as demonstrações contábeis do período anterior contendo distorção não foram alteradas e não foi reemitido o relatório do auditor independente, mas os valores correspondentes foram adequadamente retificados ou foram feitas divulgações apropriadas nas demonstrações contábeis do período corrente, o relatório do auditor independente pode incluir um parágrafo de ênfase. Esse parágrafo de ênfase descreve as circunstâncias e menciona, quando relevante, que as divulgações que descrevem totalmente o assunto podem ser encontradas nas demonstrações contábeis.

12. Conforme descrito no item 1 acima, a ANS aprovou, com exceção do CPC 11, os pronunciamentos contábeis emitidos pelo CPC e aprovados pelo CFC. Entende-se que o CPC 36 (R2), que trata da elaboração de demonstrações financeiras consolidadas foi também aprovado. Portanto, entidades supervisionadas pela ANS que tiverem controladas, salvo se atenderem aos requisitos do parágrafo 10 do CPC 36 (R2), devem também preparar demonstrações financeiras consolidadas. Para as entidades que devem e não prepararem demonstrações financeiras consolidadas conforme previsto no CPC 36 (R2), os auditores devem observar o Comunicado Técnico Ibracon 01/2012.

13. Caso a ANS, na condição de órgão regulador para essa indústria vier a facultar a preparação de demonstrações financeiras consolidadas, o entendimento descrito no item 12 acima será objeto de nova avaliação.

14. Este Comunicado Técnico deve ser lido em conjunto com o CT 04/2010 e com o CT 01/2012 (Emissão do Relatório dos Auditores Independentes sobre as demonstrações financeiras dos grupos econômicos que não prepararem demonstrações financeiras consolidadas e a controladora estiver fora dos requerimentos previstos no item 10 do CPC 36 – Demonstrações Consolidadas).

Modelo

15. Para que se consiga uma desejada uniformidade na emissão dos relatórios por parte dos auditores independentes é recomendável que os auditores independentes observem o modelo apresentado neste CT.

São Paulo, 07 de março de 2012.

Eduardo Augusto Rocha Pocetti Idésio da Silva Coelho Júnior

Presidente da Diretoria Nacional Diretor Técnico

COMUNICADO TÉCNICO Nº 02/2012 ANEXO I

Modelo de Relatório de Auditoria sobre Demonstrações Financeiras Individuais e Consolidadas de Uso Geral elaboradas de acordo com as normas contábeis estabelecidas pela ANS.

RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES

[Destinatário apropriado]

Examinamos as demonstrações financeiras

2 individuais e consolidadas [quando aplicável] da Entidade X ("Entidade"), identificadas como Controladora e Consolidado [quando aplicável], respectivamente, que compreendem o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 2011 e as respectivas demonstrações do resultado [do resultado abrangente – quando aplicável], das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas explicativas.

2 As expressões demonstrações financeiras e demonstrações contábeis são similares, portanto, o relatório do auditor independente deve ser consistente com as demonstrações financeiras (ou contábeis) da entidade, ou seja, se a administração da entidade chamar de demonstrações financeiras o auditor deve usar essa expressão em seu relatório. Caso a administração utilize a expressão demonstrações contábeis, essa expressão deve ser também utilizada pelo auditor independente em seu relatório.

Responsabilidade da Administração sobre as Demonstrações Financeiras

A Administração da Entidade é responsável pela elaboração e adequada apresentação dessas demonstrações financeiras de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil, aplicáveis às entidades supervisionadas pela Agência Nacional de Saúde Suplementar – ANS, e pelos controles internos que ela determinou como necessários para permitir a elaboração de demonstrações financeiras livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.

Responsabilidade dos Auditores Independentes

Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações financeiras com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigências éticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de que as demonstrações financeiras estão livres de distorção relevante.

Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para obtenção de evidência a respeito dos valores e das divulgações apresentados nas demonstrações financeiras. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante nas demonstrações financeiras, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada apresentação das demonstrações financeiras da Entidade para planejar os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses controles internos da Entidade. Uma auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contábeis feitas pela Administração, bem como a avaliação da apresentação das demonstrações financeiras tomadas em conjunto.

Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião.

Opinião

Em nossa opinião, as demonstrações financeiras anteriormente referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade X, individual e consolidada

[quando aplicável], em 31 de dezembro de 2011, o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil, aplicáveis às entidades supervisionadas pela Agência Nacional de Saúde Suplementar - ANS.

Parágrafo(s) de ênfase.

Parágrafo(s) de outros assuntos.

(Observação: Parágrafos de ênfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 (ISA 706). Ver exemplos nos Anexos do CT 04/2010).

[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório) e data do relatório do auditor independente].

[Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)].

[Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso de o auditor ser pessoa jurídica)].

[Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatório].

[Assinatura do auditor independente].

FONTE: IBRACON - http://ibracon.lecom.com.br/ibracon/Portugues/detPublicacao.php?cod=186
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